风险导向审计模式在经济责任审计中的运用
风险导向审计模式在经济责任审计中的运用
风险导向审计模式是以被审计单位存在的重大错报风险为导向，对可能引起重大错报的内、外部风险因素进行评估，以此确定审计范围和重点的一种审计模式。它以审计风险为出发点，针对不同风险因素的程度、状况，采取相应的审计方法，使审计资源向高审计风险领域倾斜。在经济责任审计中，审计风险的评估最为重要。将风险导向审计模式运用到经济责任审计中，不仅有利于提高经济责任审计的效率，而且有利于降低审计风险，提高审计质量。
一、经济责任审计中运用风险导向审计模式的意义风险导向审计模式是在账项审计模式和制度审计模式的基础上逐渐发展而来的。这种审计模式的发展，是审计历史上的一次重大改革，它改变了传统审计理念。笔者认为在经济责任审计领域运用风险导向审计模式意义重大。
（一）外部环境发展需要 在科学技术逐步发展和经济全球化影响日益加深的今天，企业与企业之间的竞争变得越来越激烈，这使一些企业进行财务舞弊的动机也日益增大。外部环境的变化使得审计人员逐渐地认识到如果将被审计对象所在单位隔离于所处的经济环境中，审计人员就很难有效地了解被审计对象所在单位的业务交易、整体绩效和基本财务状况。而风险导向审计模式就是在市场经济的大环境下，分析、评价被审计对象所在单位的经营风险以及生存能力，以此评估重大错报风险，最终达到降低审计风险的目的。鉴于此，引入风险导向审计模式势在必行。（二）规避审计风险需要 在制度审计的模式下，审计人员主要关注的是内部控制系统，容易忽略其他的风险要素。如果单位内部的管理人员之间串通一气、整体造假舞弊，就能避开单位的内部控制系统，使实施的看似有效的审计程序都无效，最终致使审计失败。近年来，由于内部管理人员联合舞弊导致企业破产的事件日渐增多，这让投资者、贷款人都承受了巨大的损失，国家的利益也受到影响。在这种情况下，许多国家对这一类事件的判决逐渐倾向于增加审计人员的责任，这就使审计人员的执业风险在加大。为了弥补制度审计模式的这个缺陷，主动规避和控制审计风险，这就需要在经济责任审计中引入风险导向审计模式。
（三）战略管理发展需要 随着经济全球化与各国经济的发展，现代企业管理已经从过程管理逐渐向战略管理转变，而战略管理最重要的理念就是分析企业所存在的风险并找出化解这些风险的方法。要想最大限度地减小审计风险，首先要从了解企业发展战略出发，了解企业基于自身环境所制定的经营目标、经营范围和内部制度等情况，其次再考虑这些因素对财务报表各个项目的影响程度，据此评估重大错报风险。二、经济责任审计中风险导向审计模式的运用
在运用风险导向审计模式进行经济责任审计过程中，最关键的就是对风险的评估。要结合被审计对象所在单位的特点，运用风险导向审计模式，对被审计对象所在单位进行审前调查、评估风险、审计资源配置和内控测试等。具体程序与步骤如下：（一）审计计划阶段 在风险导向审计模式下，整个审计工作要围绕着风险分析进行，所以要重视审计计划阶段的工作。
（1）认真做好审前调查。做好审前调查是控制和降低审计风险的重要屏障。首先要了解被审计对象个人的基本信息，其次要了解被审计对象所在单位的基♀本情况，包括经济性质、管理体制、发展战略、经营目标和经营环境等，此外还要了解与被审计对象所在单位相关的外部环境，如行业状况、监管机构、法律环境和宏观经济政策等。将以上调查了解到的情况，运用流程图、调查表等方法，分析、测试内部控制流程是否完善、准确以及各个控制点的运行情况。
（2）评估重大错报风险。在审前调查了解到的信息基础上，审计人员要能准确的识别并评估出被审计对象所在单位存在的重大错报风险，并由此判断出审计的重点。然后再通过查问被审计对象所在单位的有关人员，查阅有关报告和文件，查看某一项或几项控制方法的运用，观察某一项或几项交易在财务系统中的处理程序等审计方法，结合审计人员自身的职业判断力，进行分析和评估。最后对识别出的风险确定风险等级，再根据风险等级的大小按一定次序进行排列。对于评估出来的重大错报风险要重点关注。（3）编制审计工作计划。在识别并评估各种风险后，要以风险为导向，合理地编制审计工作计划。审计工作计划要对审计的时间、人员、期限、重点和方法等作出具体的安排，避免使用标准的审计程序或者平均使用审计资源，便于有的放矢的进行审计。对于评估出的高风险审计领域，要集中优势力量和资源，有针对性地实施审计程序，使审计工作更加突出重点，更具有效性，最大限度的降低审计风险，保持较高的审计效率，进一步提高审计质量。
（二）审计实施阶段 这一阶段的重点就是对评估出来的重大错报风险实施审计。一般来说，审计实施阶段应关注以下几个方面。 （2）保持谨慎的职业怀疑。职业怀疑就是指对审计证据的批判评价和质疑的态度，它是审计人员保持职业谨慎的一种体现，审计人员在收集、分析和评价审计证据时要保持高度ฉ的职业怀疑态度。因此，在获取审计证据时，可以采用各种测试（如评价内控制度、工作底稿三级复核等）的方式，除此以外，还可以将审计范围延伸到对被审计对象所在单位的基本情况、经营环境等信息的获取，必要时还可以将审计取证的范围延伸到单位外部，从其它渠道再收集被审计对象任期内的主要业绩和存在问题的资料。（3）进行实质性测试。实质性测试是指运用观察、检查、查询、监盘、计算、函证和分析性复核等方法，对被审计单位的会计账簿、会计报表所反映的经济业务和事项的真实性、合法性进行审计，以得出审计结论的过程。实质性测试是审计实施阶段中最重พ要的一项工作，其目的是为了取得审计人员据以作出审计结论的审计证据。为了弥补被审计单位内控缺失和审计人员业务能力缺陷带来的风险，要对各类重大事项进行实质性测试，以获得有效的审计证据。不管内部控制制度有效与否，对于一些重点账户的余额、重要交易事项和重大披露事项都要进行详细的审计。审计过程中如果发现审计风险增加，审计人员一定要适当地增加实质性测试的程序，尽量使审计的风险控制在可以接受的范围以内。
（4）进行控制测试。控制测试是指为了确定被审计对象所在单位的控制政策、程序的设计和执行是否有效而实施的审计程序，以便测试内部控制在发现、防止和纠正认定层次发生重大错报方面是否有效，最终目的是为了能够更加准确地评估出重大错报风险。一是对被审计对象所在单位的管理流程、业务流程和项目流程等方面进行分析，找出控制措施与存在的风险点，并对风险等级加以评估。二是对内部控制实际执行的情况进行检查，主要对控制措施和控制过程的合理性、合规性以及内部控制是否得以实施进行检查。三是运用内部控制风险测评体系，对现有的控制措施的有效性进行评价，最终对内部控制制度的有效性、健全性以及对风险的监控、识别和防范能力进行评价。 （5）评估审计风险的程序。对于审计风险的评估应实施如下程序：首先对被审计对象所在单位的内部控制制度进行评价，确定审计的重点，再运用实质性测试获得一定的审计证据，并将其详细的记录在工作底稿中；其次对编制的工作底稿要实行三级复核制度，使审计人员都能按照规定的程序执行审计任务，避免施行审计程序的随意性；第三对可能存在重大错报的审计事项，要尽可能多的收集审计证据，认真调查了解相关事项，准确加以核实，力争让审计风险降到最低；第四对评估的结果，还要进一步实施复查、询问、观察、函证、重新执行、重新计算和分析程序等审计程序。（三）审计报告阶段 审计报告阶段的主要工作就是撰写经济责任审计报告、出具管理建议书等。审计报告能全面反映经济责任审计工作的质量与成效，而对被审计对象的评价是审计报告中最关键的部分，它是上级部✄门对被审计对象任期内的工作业绩进行考核的重要依据，所以在经济责任审计报告中，对被审计对象评价的客观性、公正性，是影响整个经济责任审计工作质量的重要因素，必须引起高度重视。影响经济责任审计报告的风险有很多，如：审计人员未能发现财务报表中存在舞弊和错误的风险、对被审计对象评价过高和成绩说的过多的风险等。因此，在对被审计对象进行审计评价时，一定要客观谨慎，有针对性地把成绩说透，问题讲实。在撰写经济责任审计报告的过程中，要始终将风险作为首要考虑的因素，在此基础上再结合每个阶段风险评估、实质性测试和控制测试的情况，对被审计对象进行客观公平公正的评价，最终给出恰当的审计建议及意见，根据需要可以再出具管理建议书。
三、经济责任审计中运用风险导向审计模式的保障措施目前，风险导向审计模式在实践中的运用还处于初级阶段，可操作性的、系统性的风险导向审计模式还未形成，将风险导向审计模式运用到经济责任审计中，要在制度、方法、人才队伍建设等方面采取必要的措施，为风险导向审计模式的运用作出保障。
（一）建立健全审计制度，为风险导向审计模式的运用提供制度保障 完善的审计制度是推动风险导向审计的基础。首先要完善操作规范。进一步建立健全经济责任审计的操作规范，明确地将风险导向审计模式引入到经济责任审计之中，对审计ต流程、质量控制方法、样本抽查方式等进一步细化，对资源配置、内部控制制度、管理人员的评价标准等进一步规范，用制度来提升审计质量。其次要深化审计体制改革。由于内部审计所处的地位，导致了它所具有的独立性只是相对的，因此要从深化审计体制改革入手，逐步完善审计机制建设，使审计人员在从事经济责任审计时始终保持精神上的独立。（二）采用多种分析方法，为风险导向审计模式的运用提供技术保障 首先要合理的使用传统技术。风险导向审计模式需要运用账项审计模式和制度审计模式所使用的基本方法和各种分析工具，为其提供最基本的技术支持。如：制定审计计划阶段，为了分析出可能产生风险的所有因素，就要使用传统的收集数据、统计分析等方法；审计实施阶段，为了核查账目，则要使用流程图、抽样分析、调查审阅以及核对等方法；审计报告阶段，对于收集来的审计证据，要更多地使用分析、比较、归纳和复核等方法。其次要充分的使用计算机审计技术。要从大量的业务数据中发现问题并寻找证据，离不开计算机审计技术的帮助。硬件方面需要在管理信息系统和业务处理系统之间设置一个合理的接口，软件方面需要设计出一套以风险为导向的审计模型，并建立完整的数据库资料，然后使用计算机进行抽样统计、分析测试和风险评估等， 找出风险领域并找到风险点，实现计算机审计提高质量、提升效率的目标。
（三）加强审计队伍建设，为风险导向审计模式的运用提供人才保障 风险导向审计模式的运用，一个重要的前提条件是人才的培养和储备。为适应风险导向审计模式的工作需要，首先要提高审计人员的素质，加强继续教育，使审计人员掌握经济学、统计学、管理学等多学科知识。在实际工作中，结合自身的实践经验，能够敏锐地判断出企业是否具有生存能力、是否具有制定合理的经营计划的能力，再运用各种分析工具对各项财务指标以及非财务指标进行综合分析。其次要增强审计人员的职业判断能力，特别是风险评估和风险控制等方面的能力，使其在执行审计任务时保持高度的职业谨慎态度，在实施审计过程中增强对审计工作的使命感和责任感，始终保持职业怀疑态度，提高发现重大错报的概率。参考文献： ［2］汪寿成：《现代风险导向审计》，大连出版社2009年版。
