对政府绩效审计若干问题的探讨
建立 企业 型政府、实现政府再造是近年来世界各国政府改革的方向。所谓企业型政府，系指政府部门由一群富有企业家精神的公유共管理者组成，他们能够运用各种创新的策略，使原本僵化的官僚体制恢复活力，并有效运用资源提高政府的效率，也就是说，凡是能够运用创新策略，有效运用资源，实现高绩效的政府即为企业型政府。审计机关作为政府的一个行政监督部门，较好地履行好行政监督与服务职能，是对审计部门本身的一项基本要求，而以检查和判断政府计划和行动的预期结果和效益是否达到以及立法或行政机关确立的目标是否适当为主要目标的政府绩效审计是建立企业型政府的一种具体体现。所以，对政府绩效审计进行 研究 ，笔者认为很有必要，也非常有价值，本文拟结合国外有关政府绩效审计的 理论 和实践，对如何搞好我国的政府绩效审计进行探讨。
一、我国绩效审计的现状 一是受 社会 经济大环境的 影响 。我国的审计监督制度是在改革开放和 发展 市场经济过程中产生并发展起来的，在计划经济向市场经济过渡的转轨时期，由于人们思想观念跟不上 时代 的发展，法制不健全等，难免要出现与国家经济发展不协调和违法违纪 问题 ，虚报政绩、挤占挪用国家专款、私分滥发、损失浪费等웃问题是屡查屡犯，所以审查经济活动的真实性及合规合法性一直属于审计的重点，而审查经济活动的效益性虽也提倡，但却没有引起足够的重视。
二是受审计工作指导思想的影ส响。审计署在 总结 二十年特别是近五年的审计工作时有这样的描述：在正确 分析 形势和总结以往经验的基础上，署党组提出了“依法审计、服务大举、围绕中心、突出重点ฒ、求真务实”的审计工作方针；针对财经领域中违法违规行为的情况和重点，确定了以真实性审计为基础，以打假治乱为重点的审计工作思路；朱总理提出的“全面审计，突出重点，注意发现大案要案线索”指示精神一度成为各级审计机关的指挥棒。审计机关在撰写工作总结时，总是把审计了多少个单位，查出违法违规问题多少，上缴财政金额，向司法机关和纪检部门移送各类违法犯罪案件多少等作为审计工作取得的成效。这在一定程度上影响了绩效审计的开展。
三是审计人员业务素质的限制。绩效审计属于难度较高的审计，专业性和综合性都比较强，审计技术与 方法 更趋复杂，对审计人员的要求更高，既要有懂财务的审计师、 会计 师，又要有精通工程项目的设计师、工程师，还要有懂经济、会管理的经济师、评估师等，才能满足绩效审计的需要。但从我国 目前 审计队伍的组成来看，懂财务的审计师、会计师占了大多数，精通工程项目的设计师、工程师所占比例较少，而懂经济、会管理的经济师、评估师更是少而又少。尽管审计署一再强调“人、法、技”建设，各级审计机关在人员培训、提高人员业务素质方面都下了很大功夫，审计人员的素质，特别是查账水平确实有了很大程度的提高，但离搞好绩效审计的要求还相差很远，这成为影响绩效审计发展的关键因素。 目前，探索绩效审计的条件已经初步具备。一是随着社会经济的发展，人大、政府已不满足于审计只是查处违法违规问题，更关心审计在管理和效益方面发挥了什么作用；二市审计人员的素质有了较大提高；三是近年来结合财政财务收支审计，也注意发现管理和效益方面的问题，而且取得一定成效，为开展绩效审计创造了一定的工作基础。
二、绩效审计的实施与操作
实事求是地讲，到目前为止，笔者虽对独立的、全面的绩效审计项目还没有亲自实施过。但在多年的审计工作实践中，对上级审计机关或政府安排的各种专项资金和项目进行过多次审计，如黄河滩区搬迁资金、住房资金、养老保险金、农网改造资金、引黄供水工程项目资金等。这些审计项目虽多注重资金的收支的真实性和合规合法性，但资金管理使用的经济性、效益性和效果性通常也作为重点来考虑，从而积累了一些经验。结合自己的工作实践，借鉴如美国、印度、西班牙等其他国家开展绩效审计的经验和做法，对绩效审☿计的实施与操作简要介绍如下。
（一）绩效审计与其他审计相比，程序、技术和方法更趋复杂，参审人员和工作量更大，要求更高。进行绩效审计时，审计人员必须要讲求效率经济并以有效的方式开展工作，所以编制审计计划和程序是必要的。审计人员进行绩效审计需从理论和实践上理解应如何制定计划，应如何获得和评价审计证据，而后按照审计职能各阶段开展工作，然后得出与被审计部门各项活动或规则有关的审计结论。一般在编写审计计划时要考虑三个因素：估计需要的人员和时间，绩效审计相关的因素，审计报告的编写。编制审计程序就要为审计职能的各个阶段具体地规定出该阶段要达到的目标，为实现这一目标应完成哪些工作，将会取得哪些成果。
（二）绩效审计的工作程序一般包括五个阶段：一是初步调查阶段。审计人员通过调查了解，要迅速获得被审计单位组织机构、活动、规划和体制各方面有关背景资料和一般信息，由此确定审计的目标。这一目标可能是暂时的，并存在薄弱环节。二是查阅有关 法律 、法规、政策和标准。绩效审计涉及方方面面的法律、法规、政策和标准，审计人员只有将它们弄明白，进而熟练掌握，才能在下一阶段的审查和评价中得心应手，提高工作效率。三是对管理控制系统进行审查和检验评估阶段。在这一阶段，需对初步确定的目标考查。通过实际检验被审计单位的管理控制制度，获得与暂定审计目标的有关证据，根据证据就可判明暂定目标是否符合进一步详细审查的要求，当把初步审查阶段得出的结论转变为问题或说明时，也就形成下一阶段的审计目标。四是详细审查阶段。此阶段通常被称为正式的审计阶段，通过对关键领域资料收集，分析和评估，进行深入审查，获得充分、有效，重要而且同目标紧密相关的证据，从而得出恰当的结论。五是编写和公布审计报告阶段。编写报告阶段就要把经过详细调查而获得的证据归纳出的结论以适当的形式表达出来，对活动和规划进行审计的细节详加介绍，编写报告的过程使重要材料、结论更加清晰，表达的意见更易于接受和便于理解。在报告中审计人员应以权衡对比的眼光发表批评性结论，首要目的在改善经营管理，承认被审计单位面临的困难与环境，特别应赞许值得表彰的成就。一般情况下，绩效审计报告应该公开，或在一定范围内公开，供公众检查。
三、绩效审计面临的 问题
当前，绩效审计已成为政府审计的重要组成部分。绩效审计的有效实施所发挥的作用也越来越大，各国政府或审计部门都十分重视绩效审计的 发展 。但绩效审计的进一步完善和发展还存在着许多限制性因素和问题，亟待解决的有以下几个方面。
一是绩效审计应加强对计划效果及其对 社会 影响 的评估，而不是把业绩同计划进行简单机械地比较。社会进步是个相当复杂的过程，只有全面地考虑并通过相当长的时间才能正确衡量。衡量社会影响很困难，因为一个计划中的社会效益如何计量难于确定。现在，对计划目标往往是确定总的要求而无法制定效果指标和效果标准及衡量办法，对于大多数计划来说，只能逐个制定与该计划的性质、 内容 和目的有关的效率、效果、 经济 方面的指标。因此，在进一步完善社会投资效应 分析 方面仍还有许多工作要完成。
二是绩效审计在经济性、效率性和效果性方面还缺少通用的评价标准。绩效审计应当在一定的标准参数范围内进行，如果缺少这些法定的标准，绩效审计就不能很好地审查计划项目的效果和社会收益情况，无论是一个 企业 ，还是某项政府投资计划，直接的经济效益都可以利用现成财务计量技术来进行分析和衡量，但是间接的社会经济效益就不好计量了。因此，还需要进一步完善适合绩效审计的评价技术及其标准。
三是缺少高素质的符合绩效审计需要的专门人才。绩效审计不同于传统审计，需要新的观念、新的技术、新的 方法 ，绩效审计的真正实施需要训练有素的人员。否则只能停留在 理论 研究 和良好愿望之上。因此，绩效审计需要加强人员培训，包括到绩效审计搞得好的国家深造， 学习 国外的先进经验，培养一批具备带领多方面专家组成的审计小组完成预定审计任务的能力的绩效审计骨干。
四是绩效审计面临国际化的考验。随着跨国公司的发展，逐渐形成经济全球化、世界一体化的新格局。绩效审计在定义、目标等方面似乎已国际化，但是在进一步确定绩效审计的标准等方面，各国将会存在较大的差异。最高审计机关国际组织应该在这方面做出努力。
四、积极探索绩效审计的路子
绩效审计是更高层次的审计目标，是审计工作的发展方向。我国 目前 的经济社会发展水平、财经秩序状况以及审计工作质量和人员的总体素质决定了，要达到这方面的要求，还有很长的路要走。在这个问题上，我们既不能操之过急，更不能裹足不前，应破除神秘感，积极探索，逐步实践。国外许多国家的政府审计情况表明，所谓的绩效审计主要是检查财政资金的使用效果。所以，在这方面我们一定要转变观念，不能一提绩效审计，就想到企业审计，就要开展对企业效益的全面评价。绩效审计，也要注意突出重点。从当前情况看，要重点抓住财政专项资金和重要的政府投资项目。这些资金和项目具有财政投入大、政策性强、社会关注的特点，有的还直接关系到人民群众的切身利益和社会稳定。而且从以往情况看，由于管理和机制等方面的原因，这些方面存在的问题也不少，由此入手开展绩效审计，容易取得效果，实现突破，摸索积累经验。在审计过程中，要紧紧抓住资金流程这个主线，从立项、拨付、管理等环节着手进行检查，评价投资效果，看是否达到了预期的目标，经济和社会效益如何。尽管我们还不完全具备严格、全面的绩效审计的条件，但我们仍应当把绩效审计作为一个独立的审计类型来进行探索，不能因在真实合法审计中发现了一些效益方面的问题就满足而止步。总之，既要积极借鉴国外经验，但又不能完全照搬它们的绩效审计模式，必须从我国的实际出发，积极探索 中国 特色的绩效审计路子。
